Της Τατιάνας Ψαριανού, αντιπροέδρου της εταιρείας οικονομικών συμβούλων και ελεγκτών Γραφείο Ψαριανού Α.Ε.
ΣΕ ΟΡΙΣΜΕΝΕΣ περιπτώσεις, λόγω αλλαγής των όρων και των συνθηκών διενέργειας των πωλήσεων ή διαπίστωσης λάθους, παρουσιάζεται η ανάγκη έκδοσης πιστωτικού τιμολογίου σε μεταγενέστερη διαχειριστική χρήση. Και διερωτάται αν στη συγκεκριμένη περίπτωση αυτό είναι σύννομο, ποιος είναι ο χρόνος έκδοσής του, αν γίνεται χρήση μεταβατικών λογαριασμών για τη μείωση των εσόδων και αν τροποποιούνται οι οικονομικές καταστάσεις των προηγούμενων διαχειριστικών χρήσεων.
ΕΠΕΙΔΗ το θέμα της έκδοσης πιστωτικών τιμολογίων σε μεταγενέστερες χρήσεις ανακύπτει συχνά, θεωρούμε ότι θα ήταν αρκετά χρήσιμο να αναλυθεί, αφού μπορεί να χρησιμεύσει στην ορθή διατύπωση και διεκπεραίωση των λογιστικών και φορολογικών υποθέσεων των επιχειρήσεων.
ΒΑΣΕΙ της παρ.6, του άρθρου 8, του Ν.4308/14 περί Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων «Πιστωτικό τιμολόγιο είναι το τιμολόγιο που εκδίδεται για κάθε περίπτωση εκπτώσεων, επιστροφών ή άλλων διαφορών».
ΣΥΜΦΩΝΑ με την παρ.8.6.1, της ΠΟΛ.1003/14, «…προβλέπεται η έκδοση πιστωτικού τιμολογίου για εκπτώσεις, επιστροφές ή άλλες διαφορές. Τέτοιες διαφορές μπορεί να είναι η διαπίστωση ελλειμμάτων κατά την αποστολή και παράδοση των αγαθών, λανθασμένου υπολογισμού αξίας, λανθασμένη αναγραφή επωνυμίας, εσφαλμένης χρέωσης ΦΠΑ επί του αρχικά εκδοθέντος τιμολογίου και τυχόν άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν το περιεχόμενο του αρχικού τιμολογίου. Επισημαίνεται ότι σε κάθε περίπτωση το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται από πωλητή των αγαθών ή παροχής υπηρεσιών, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο νόμο για την έκδοση τιμολογίου».
ΣΤΗΝ ΠΑΡ.11.2.10, της ίδιας εγκυκλίου, διευκρινίζεται ότι «Για το πιστωτικό τιμολόγιο, …δεν ορίζεται ρητά από τις παρούσες διατάξεις χρόνος έκδοσης αυτού. Ωστόσο, ισχύουν κατ’ αναλογία τα αναφερόμενα στο χρόνο έκδοσης του τιμολογίου και ειδικότερα: … γ) για άλλες διαφορές, που έχουν σχέση και επηρεάζουν την αξία ή το περιεχόμενο γενικά του αρχικού τιμολογίου, το πιστωτικό τιμολόγιο εκδίδεται μέχρι τη 15η ημέρα του επόμενου μήνα, από τη διαπίστωση των διαφορών (θέμα πραγματικό)».
ΟΙ ΠΡΟΑΝΑΦΕΡΟΜΕΝΕΣ διατάξεις είναι σαφείς και ισχύουν και για τα πιστωτικά τιμολόγια που εκδίδονται βάσει σχετικών οριστικών δικαστικών αποφάσεων τις επόμενες διαχειριστικές χρήσεις. Οι ειδικές αυτές περιπτώσεις εξομοιώνονται με τις συνήθεις περιπτώσεις έκδοσης πιστωτικών τιμολογίων και αντιμετωπίζονται με παρόμοιο τρόπο, θεωρώντας ως ημερομηνία έκδοσης του πιστωτικού τιμολογίου τη 15η του επόμενου μήνα από την έκδοση της δικαστικής απόφασης (σαν να πρόκειται, δηλαδή, για την απαιτούμενη από το νόμο ημερομηνία διαπίστωσης της εμπορικής διαφοράς).
ΑΝ Π.Χ. η διαπίστωση της διαφοράς επήλθε με την οριστική απόφαση του δικαστηρίου, η οποία εκδόθηκε εντός του 2023, ως χρόνος έκδοσης του πιστωτικού τιμολογίου ορίζεται το πρώτο δεκαπενθήμερο του επόμενου μήνα από την έκδοση της τελεσίδικης δικαστικής απόφασης. Εννοείται ότι στο πιστωτικό τιμολόγιο θα περιλαμβάνεται η καθαρή αξία του αρχικού τιμολογίου και η αναλογούσα αξία του ΦΠΑ.
ΚΑΤΑ τα οριζόμενα στο άρθρο 22, του Ν.4172/13, κατά τον προσδιορισμό του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα, «επιτρέπεται η έκπτωση όλων των δαπανών, με την επιφύλαξη των διατάξεων του άρθρου 23 του ΚΦΕ, οι οποίες: α) πραγματοποιούνται προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της … β) αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή … γ) εγγράφονται στα τηρούμενα βιβλία απεικόνισης των συναλλαγών της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται και αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά…».
ΣΥΝΕΠΩΣ, ένα σημαντικό θέμα που γεννάται είναι εάν το πιστωτικό τιμολόγιο που θα εκδοθεί εντός της τρέχουσας διαχειριστικής χρήσης και θα αφορά προηγούμενες χρήσεις θα επηρεάσει μειωτικά το οικονομικό αποτέλεσμα της τρέχουσας αυτής χρήσης. Η απάντηση είναι καταφατική, εφόσον θα συντρέχουν όλες οι προαναφερθείσες προϋποθέσεις του νόμου, ήτοι θα είναι μια πραγματική συναλλαγή, κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές, και θα αποδεικνύεται με τα κατάλληλα δικαιολογητικά (δικαστική απόφαση και πιστωτικό τιμολόγιο).
ΕΠΙΠΛΕΟΝ, θα πρέπει να αναφερθεί ότι η έκδοση του πιστωτικού τιμολογίου που ανάγεται σε προηγούμενες διαχειριστικές χρήσεις και εκδίδεται στην τρέχουσα χρήση, δεν θα απαιτήσει την τροποποίηση των οικονομικών αποτελεσμάτων των παρελθουσών χρήσεων, αφού αυτή δεν είναι δυνατή και θα απαιτούσε την τροποποίηση όλων των δημοσιευμένων οικονομικών καταστάσεων της εταιρείας.
ΣΤΗΝ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ που το τιμολόγιο είχε εκδοθεί την προηγούμενη διαχειριστική χρήση και η έκδοση του πιστωτικού τιμολογίου γίνει την τρέχουσα χρήση και πριν από την οριστικοποίηση των οικονομικών καταστάσεων, τότε για τη λογιστικοποίηση των οικονομικών αυτών πράξεων, σύμφωνα με το γράμμα και το πνεύμα του νόμου, θα πρέπει να λειτουργήσουν μεταβατικοί λογαριασμοί, προκειμένου το αποτέλεσμα να καταχωρηθεί στη χρήση που ανήκει.
ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ που το πιστωτικό τιμολόγιο αφορά προηγούμενες διαχειριστικές χρήσεις και εκδοθεί την τρέχουσα χρήση, αλλά η έκδοσή του υπερβεί τη 15η μέρα του επόμενου μήνα από τότε που θα οριστικοποιηθεί η συναλλαγή, επιβάλλεται πρόστιμο 2.500,00 €, σύμφωνα με την περ. η, παρ.1, άρθρο 54, Ν.4987/2022, εφόσον βέβαια διαπιστωθεί η παράβαση από τον φορολογικό έλεγχο.
